У зв’язку з надходженням запитів від платників податків про застосування норм податкового законодавства щодо погашення податкового боргу, Державна податкова адміністрація в Одеській області надає відповіді на деякі питання щодо податкової застави.
Як застосовуються положення статті 8 Закону України від 21.12.2000 р. № 2181-III «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» у зв’язку з прийняттям Конституційним судом України Рішення від 24.03.2005 р. № 2-рп/2005 р. у справі № 1-9/2005?
Конституційний суд України Рішенням від 24.03.2005 р. № 2-рп/2005 р. у справі № 1-9/2005 р. вирішив, що право податкової застави поширюється не на всі активи платника податків, а залежно від суми його податкового боргу.
Згідно з діючим підпунктом 8.9.1 пункту 8.9 статті 8 Закону України від 21 грудня 2000 року № 2181-III «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» передбачено, що за запитом платника податків, який має податковий борг, податковий орган може видати письмове повідомлення про звільнення окремих видів активів такого платника податків з-під податкової застави, якщо такий податковий орган визначає, що звичайна вартість інших активів, які залишаються у податковій заставі, більше суми податкового боргу, забезпеченого такою податковою заставою, у два чи більше разів, з урахуванням сум будь-яких інших прав дійсних вимог до активів такого платника податків, які мають пріоритет над таким правом податкової застави.
Тому у разі виникнення права податкової застави, таке право може поширюватися на активи платника податків, розмір яких не є меншим двократного розміру суми податкового боргу платника податків на день виникнення права податкової застави, включаючи розстрочені (відстрочені) суми податкового боргу.
Вартість активів, на які розповсюджується право податкової застави, визначається, виходячи з їх балансової вартості за даними бухгалтерського обліку платника податків.
У разі неможливості визначення вартості активів платника податків, що має податковий борг, за даними бухгалтерського обліку вартість таких активів визначається на підставі їх експертної оцінки відповідно до норм Закону України від 12 липня 2001 року № 2658 «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні».
У разі збільшення суми податкового боргу право податкової застави поширюється на додаткові активи платника податків до суми не менше ніж двократного розміру його податкового боргу.
Якщо сума податкового боргу зменшується, то виключення активів платника податків з податкової застави на суму такого зменшення можливе за звертанням платника податків та за умови, що в податковій заставі залишаться активи, чия балансова вартість не менше ніж удвічі перевищує суму податкового боргу.
При реєстрації у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна у Заяві про реєстрацію обтяження рухомого майна до підрозділу «Рухоме майно, крім описаного вище за серійними номерами» розділу «Опис предмета обтяження» вноситься запис: «Активи платника податків згідно з Актом опису від ___ ____________ ____ № ___». Для цього активи, які є предметом податкової застави, описуються в Акті (за формою, що додається) у день вручення першої податкової вимоги або в інші дні, коли можливо здійснити такий опис. Опис заставних активів здійснюється таким чином, щоб у подальшому такі активи можна було ідентифікувати. Тобто, крім найменування заставних активів, вказується їх докладна характеристика: вага, метраж, розмір, вид, колір, товарний знак, проба, виробнича марка, дата випуску, ступінь зносу тощо.
До Акта опису включаються активи, зокрема рухоме і нерухоме майно та цінні папери, які в подальшому можуть бути реалізовані в рахунок погашення податкового боргу на публічних торгах (шляхом проведення цільових аукціонів або біржових торгів) або через організації роздрібної торгівлі.
Платник податків самостійно визначає перелік активів, на які розповсюджується право податкової застави і які в подальшому можуть бути реалізовані в рахунок погашення його податкового боргу в порядку, встановленому законодавством України.
Якщо платник податків самостійно не визначає перелік таких активів або визначені платником податків активи не можуть бути використані як джерело погашення податкового боргу (не є ліквідними та реальними для продажу), податковий керуючий зобов’язаний самостійно визначити склад активів, на які може бути розповсюджене право податкової застави.
У разі неможливості проведення опису активів у податкову заставу, опис активів такого платника податків може бути здійснений за даними відповідних органів реєстрації.
Відмова платника податків від підпису акта опису активів, на які розповсюджується право податкової застави, не звільняє такого платника податків від виникнення права податкової застави на описані активи. У такому випадку опис здійснюється у присутності не менш ніж двох понятих.
Заміна предмета застави може здійснюватися тільки за згодою органу державної податкової служби.
Відповідальність за здійснення операцій з активами стосується лише тих активів, на які поширюється право податкової застави.
За рахунок активів платника податків, які перебувають у податковій заставі, органи державної податкової служби мають право здійснювати заходи з погашення його податкового боргу, розмір якого визначається на мить фактичного погашення, включаючи пеню та штрафні санкції.
Який правовий режим застосування податкової застави?
Згідно з положеннями пункту 8.1 статті 8 Закону України від 21 грудня 2000 року № 2181-III «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (далі – Закон № 2181), з метою захисту інтересів бюджетних споживачів активи платника податків, що має податковий борг, передаються у податкову заставу. Право податкової застави виникає згідно із законом та не потребує письмового оформлення.
Тобто, з дати виникнення податкового боргу у органу державної податкової служби виникає право податкової застави на активи платника податків.
Статтею 37 Закону України від 18.11.2003 р. № 1255-IV «Про забезпечення вимог кредиторів та реєстрацію обтяжень» (далі – Закон № 1255) визначено, що податкова застава є одним із видів публічних обтяжень.
Правовий режим реєстрації обтяжень регулюється зазначеним Законом № 1255, постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Державного реєстру обтяжень рухомого майна» від 05.07.2004 р. № 830 та наказом Мін’юсту України «Про затвердження Інструкції про порядок ведення Державного реєстру обтяжень рухомого майна та заповнення заяв» від 29.07.2004 р. № 73/5 (зареєстровано в Мін’юсті України 29.07.2004 р. за № 942/9541).
Відповідно до статті 37 Закону № 1255 публічне обтяження набирає чинності з моменту його реєстрації в Державному реєстрі обтяжень рухомого майна.
Реєстрація податкової застави відбувається протягом п’яти днів із дня винесення відповідного рішення, на підставі якого вона виникає. Обов’язок щодо здійснення реєстрації податкової застави покладається на уповноважений орган або на особу, зазначену в рішенні уповноваженого органу (стаття 39 Закону № 1255).
Підпунктом 8.7.1 статті 8 Закону № 2181 наведено перелік обставин, у випадку настання яких активи платника податків звільняються з податкової застави. До зазначеного переліку віднесено і факт погашення платником податків податкового боргу.
Згідно з статтею 41 Закону № 1255 відомості про припинення публічного обтяження, в тому числі і податкової застави, підлягають реєстрації протягом п’яти днів із дня його припинення. З дня внесення таких відомостей до Державного реєстру обтяжень рухомого майна припиняється дія податкової застави.
У разі відсутності у платника податків податкового боргу його активи звільняються з податкової застави і у визначений законодавством термін до Державного реєстру обтяжень рухомого майна вносяться відповідні записи про припинення державної реєстрації публічного обтяження.
Щодо відповідальності платника податків за відчуження активів, які перебувають в податковій заставі, без згоди податкового органу, у разі направлення виручених коштів від реалізації такого майна повністю або частково на погашення податкового боргу.
Згідно з підпунктом 17.1.8 статті 17 Закону України від 21.12.2000 р. № 2181-III «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (далі – Закон № 2181) у разі, коли платник податків, активи якого перебувають у податковій заставі, відчужив такі активи без попередньої згоди податкового органу, якщо отримання такої згоди є обов’язковим згідно з цим Законом, платник податків додатково сплачує штраф у розмірі суми такого відчуження, визначеної за звичайними цінами.
Тобто, Законом № 2181 чітко визначено, що штраф застосовується до платника податків за відчуження майна, яке перебуває в податковій заставі, без згоди з податковим органом, без врахування в подальшому розподілу платником податків отриманих коштів – чи в бюджет на погашення боргів, чи на власні потреби.
Одночасно звертаємо увагу, що чинним законодавством не передбачено ніяких винятків при зазначеному порушенні.
Тому, не зважаючи на те, що платник податків направив всі кошти (або їх частину) від реалізації заставного майна на погашення податкового боргу, він повинен додатково сплатити штраф у розмірі суми такого відчуження.
Щодо відповідальності платника податків, який отримав у державної податкової інспекції дозвіл на реалізацію активів, що перебувають у податковій заставі, але виручку від їх реалізації спрямував не на погашення податкового боргу або погасив його частково.
Відповідно до норм чинного законодавства до платника податків за відчуження майна, яке перебуває в податковій заставі, без згоди з податковим органом, застосовується штраф у розмірі суми такого відчуження, визначеної за звичайними цінами (пп. 17.1.8 п. 17.1 статті 17 Закону № 2181).
Для узгодження окремої операції на підставі відповідної цивільно-правової угоди платник податків надає податковому керуючому запит, в якому роз’яснює зміст операції та фінансово-економічні наслідки її проведення (пп. 8.6.5 статті 8 Закону № 2181).
Згідно з пунктом 17 Постанови Кабінету Міністрів України від 15.04.2002 р. № 538 «Про затвердження Порядку стягнення коштів та продажу інших активів платника податків, які перебувають у податковій заставі» податковий керуючий має право надати платнику податків письмовий дозвіл на самостійну реалізацію не описаних активів, які перебувають у податковій заставі, за умови спрямування отриманої в результаті такого продажу виручки на погашення податкового боргу.
Якщо платник податків отримав такий письмовий дозвіл на реалізацію активів, які перебувають у податковій заставі, але в подальшому виручку спрямував не на погашення податкового боргу або погасив його частково, в такому випадку до платника не може бути застосована норма підпункту 17.1.8 статті 17 Закону № 2181, оскільки платником податків виконано основну умову Закону – узгоджено операцію з майном, яке перебуває в податковій заставі.
